в какой строке в декларации по налогу на прибыль отразить услуги банка
Раздел V. Порядок заполнения Листа 02 «Расчет налога на прибыль организаций» Декларации
Раздел V. Порядок заполнения Листа 02
«Расчет налога на прибыль организаций» Декларации
5.1. По реквизиту «Признак налогоплательщика» указывается код «2», если Лист 02 Декларации составляется сельскохозяйственным товаропроизводителем, уплачивающим налог на прибыль по деятельности, связанной с реализацией произведенной им сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данной организацией собственной сельскохозяйственной продукции.
По реквизиту «Признак налогоплательщика» указывается код «3», если Лист 02 Декларации составляется резидентом особой экономической зоны по деятельности, связанной с включением организации в реестр резидентов особой экономической зоны.
Сельскохозяйственным товаропроизводителем и резидентом особой экономической зоны Лист 02 Декларации по иным видам деятельности составляется с указанием по реквизиту «Признак налогоплательщика» кода «1».
5.2. По строке 010 отражаются доходы от реализации, сформированные налогоплательщиком по данным налогового учета и указанные по строке 040 Приложения N 1 к Листу 02.
По строке 020 отражается общая сумма внереализационных доходов, учтенных за отчетный (налоговый) период в соответствии со статьей 250 Кодекса и указанных по строке 100 Приложения N 1 к Листу 02.
По строкам 010, 030, 050 не учитываются доходы, расходы и убытки, отраженные в Листах 05 и 06 Декларации.
По строке 040 отражаются суммы внереализационных расходов, указанных по строке 200 Приложения N 2 к Листу 02, а также убытки, приравниваемые к внереализационным расходам, и указанные по строке 300 Приложения N 2 к Листу 02 (статья 265 Кодекса).
По строке 050 отражаются суммы убытков, не принимаемых для целей налогообложения или принимаемых для целей налогообложения с учетом положений статей 264.1, 268, 275.1, 276, 279, 323 Кодекса и указанных по строке 360 Приложения N 3 к Листу 02.
5.3. По строке 070 указывается общая сумма доходов, исключаемых из прибыли, отраженной по строке 060 Листа 02. К таким доходам относятся, в частности:
— доходы по операциям с отдельными видами долговых обязательств, указанных в пункте 4 статьи 284 Кодекса;
— доходы от долевого участия в иностранных организациях, отражаемые в соответствии с пунктом 1 статьи 275 Кодекса и подпунктами 1 и 2 пункта 3 статьи 284 Кодекса (строка 010 Листа 04 коды «4» и «5»);
— сумма положительного сальдо от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости, ранее включенного в налоговую базу по налогу на прибыль в доле, приходящейся на реализованные (выбывшие) государственные ценные бумаги (для первичных владельцев ценных бумаг, полученных в результате новации ОВГВЗ III серии);
— сумма положительного сальдо курсовых разниц по ОВГВЗ III серии, приходящихся на реализованные (выбывшие) государственные ценные бумаги (для первичных владельцев ценных бумаг, полученных в результате новации ОВГВЗ III серии);
— часть процентного дохода, подлежащего исключению при погашении государственных ценных бумаг, полученных в результате новации, в пределах прибыли от погашения указанных ценных бумаг (для первичных владельцев ценных бумаг, полученных в результате новации ОВГВЗ III серии);
— сумма прибыли, направляемая на покрытие убытка от реализации ценных бумаг, полученных в результате новации, отраженного по строке 040 Листа 05 с кодом «4». Направляемая на покрытие убытка прибыль отражается соответственно по строке 050 Листа 05 с кодом «4». Этот порядок также применяется профессиональными участниками рынка ценных бумаг, не осуществляющими дилерскую деятельность и являющимися первичными владельцами ценных бумаг, полученных в результате новации;
— доходы от долевого участия в других организациях, а также проценты по государственным и муниципальным ценным бумагам, в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года, налог с которых удержан налоговым агентом (источником выплаты дохода) по ставкам в соответствии со статьей 284 Кодекса (Лист 03).
Предусмотренный пунктом 4 статьи 2 Закона Российской Федерации N 2116-1 порядок определения налоговой базы по облигациям, полученным при новации государственных ценных бумаг (ОВГВЗ), применяется первичными владельцами указанных облигаций до полного выбытия этих облигаций с баланса организаций (Федеральный закон N 110-ФЗ).
Расчет суммы положительного сальдо курсовых разниц, возникших с даты поступления иностранной валюты на счет организации и до даты принятия ОВГВЗ III, IV, V серии к бухгалтерскому учету, в доле, приходящейся на реализованные (выбывшие) государственные ценные бумаги (для первичных владельцев) (руб.)
В какой строке в декларации по налогу на прибыль отразить услуги банка
VII. Заполнение Приложения N 2 к Листу 02
«Расходы, связанные с производством и реализацией,
внереализационные расходы и убытки, приравниваемые
к внереализационным расходам» Декларации
7.1. Строка 010 заполняется организациями, осуществляющими производство товаров, выполнение работ, оказание услуг.
По строке 010 или 040 (в зависимости от принятой учетной политики для целей налогообложения):
банки отражают сумму расходов, предусмотренных статьей 253 Кодекса с учетом положений статьи 291 Кодекса;
страховые организации отражают сумму расходов, предусмотренных статьей 253 Кодекса с учетом положений статьи 294 Кодекса;
профессиональные участники рынка ценных бумаг (включая банки) отражают сумму расходов, предусмотренных статьей 253 Кодекса с учетом положений статьи 299 Кодекса;
негосударственные пенсионные фонды отражают расходы, связанные с обеспечением уставной деятельности.
Строка 020 заполняется организациями, осуществляющими оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю (за исключением организаций, реализующих товары собственного производства). По строке 030 такие организации указывают стоимость реализованных покупных товаров.
По строке 040 организации, применяющие метод «по начислению», отражают расходы, относящиеся к косвенным расходам, в соответствии со статьей 318 Кодекса.
Организации, применяющие кассовый метод определения доходов и расходов, по строке 040 отражают расходы, признаваемые в уменьшение налоговой базы по налогу в соответствии со статьей 273 Кодекса.
Показатель по строке 040 должен быть больше или равен сумме строк 041, 042, 043, 045, 046, 047, 052.
По строке 041 указываются суммы налогов и сборов, страховых взносов, начисленные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса.
При этом расходы, указанные в подпунктах 38 и 39 пункта 1 статьи 264 Кодекса, не могут быть включены в расходы, связанные с производством и (или) реализацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых и иных товаров по перечню, определенному Правительством Российской Федерации по согласованию с общероссийскими организациями инвалидов, а также с оказанием посреднических услуг, связанных с реализацией таких товаров, минерального сырья и полезных ископаемых.
7.4. По строке 047 показываются расходы на приобретение права на земельные участки и на приобретение права на заключение договоров аренды земельных участков, указанных в пунктах 1 и 2 статьи 264.1 Кодекса, и признаваемые прочими расходами, связанными с производством и (или) реализацией, учитываемыми в текущем отчетном (налоговом) периоде в порядке, предусмотренном пунктами 3 и 4 статьи 264.1 Кодекса.
По строке 059 указывается стоимость приобретения (создания) реализованных имущественных прав, кроме прав требований долга, указанных в Приложении N 3 к Листу 02.
По строке 060 показывается цена приобретения (создания) реализованного прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров, амортизируемого имущества), доходы от которого отражены по строке 014 Приложения N 1 к Листу 02, полученные в отчетном (налоговом) периоде, а также расходы, связанные с его реализацией.
По строке 061 указывается стоимость чистых активов предприятия, реализованного налогоплательщиком как имущественный комплекс.
7.6. Строку 070 заполняют только профессиональные участники рынка ценных бумаг (включая банки) и отражают расходы, связанные с приобретением и реализацией (выбытием, в том числе погашением) реализованных (выбывших) ценных бумаг.
По строке 071 отражается сумма отклонения фактических затрат на приобретение ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, вне организованного рынка ценных бумаг выше максимальной цены сделок на организованном рынке на дату совершения сделки, либо отклонения от расчетной стоимости инвестиционного пая, определенной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах (пункты 14 и 15 статьи 280 Кодекса).
По строке 071, кроме того, отражается сумма отклонения фактических затрат на приобретение ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, выше расчетной цены с учетом предельного отклонения цен. Данная строка заполняется с учетом пунктов 16 и 17 статьи 280 Кодекса.
В случае, если фактическая (рыночная) цена приобретения ценных бумаг находится в интервале между минимальной и максимальной ценами сделок с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения соответствующей сделки, либо соответствует расчетной стоимости инвестиционного пая, определенной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах, а также в случае, если фактическая цена реализации или иного выбытия ценных бумаг удовлетворяет условиям, предусмотренным пунктами 16, 17, 18, 19 статьи 280 Кодекса, то строка 071 не заполняется. Показатель строки 071 не включается при подсчете суммы расходов по строке 130.
По строке 072 указываются расходы, связанные с приобретением и реализацией ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в том числе расходы, связанные с обращением инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов.
Расходы при реализации или ином выбытии (в том числе при погашении или частичном погашении номинальной стоимости) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги, расходов, связанных с приобретением ценных бумаг, затрат на реализацию, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги. При этом в расход не включаются суммы накопленного процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении (пункт 3 статьи 280 Кодекса и подпункт 7 пункта 7 статьи 272 Кодекса).
По строке 073 отражается сумма отклонения фактических затрат на приобретение ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, вне организованного рынка ценных бумаг выше максимальной цены сделок на организованном рынке на дату совершения сделки (пункты 12, 14 статьи 280 Кодекса) либо отклонения от расчетной стоимости инвестиционного пая, определенной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах (пункт 15 статьи 280 Кодекса).
При заполнении строк 072 и 073 также учитываются положения пункта 19 статьи 280 Кодекса о праве применения для целей налогообложения расчетной цены сделки.
7.7. По строке 090 показываются суммы убытков предыдущих налоговых периодов по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, которые могут быть учтены в течение 10 лет в уменьшение прибыли текущего отчетного (налогового) периода, полученной по указанным видам деятельности, в соответствии со статьей 275.1 Кодекса.
По строке 100 показывается соответствующая текущему отчетному (налоговому) периоду сумма убытка от реализации амортизируемого имущества, признаваемая прочими расходами текущего периода в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 268 Кодекса, и учтенная ранее по строке 060 Приложения N 3 к Листу 02.
По строке 110 показывается сумма убытка от реализации права на земельный участок, признаваемая прочими расходами налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде в соответствии с подпунктом 3 пункта 5 статьи 264.1 Кодекса.
По строке 120 показывается сумма надбавки, уплачиваемая покупателем предприятия как имущественного комплекса, относящаяся к расходам текущего отчетного (налогового) периода и исчисленная в порядке, установленном подпунктом 1 пункта 3 статьи 268.1 Кодекса.
По строке 135 указывается метод начисления амортизации, отраженный в учетной политике для целей налогообложения.
7.9. Строка 200 заполняется организациями вне зависимости от применяемого метода определения выручки от реализации. При этом организации, применяющие кассовый метод, по данной строке отражают показатели при наличии фактически понесенных расходов. Показатель по строке 200 должен быть больше или равен сумме строк с 201 по 206.
Банки, профессиональные участники рынка ценных бумаг и страховые организации по строке 200 отражают внереализационные расходы, предусмотренные статьями 265, 266, 269, 291, 292, 294, 299, 300, 328 Кодекса, не учтенные в расходах, отражаемых по строкам 010 или 020 Приложения N 2 к Листу 02, уменьшающих доходы от реализации.
В частности, по данной строке при реализации или ином выбытии (в том числе погашении) ценных бумаг отражается процентный доход по ценным бумагам, кроме государственных или муниципальных ценных бумаг, ранее учтенный по строке 100 Приложения N 1 к Листу 02 Декларации. Указанный процентный доход отражается по строке 200 Приложения N 2 к Листу 02 Декларации или по строке 010 Листа 05 Декларации в составе выручки от реализации ценных бумаг или дохода от иного выбытия (в том числе погашения).
По данной строке отражаются также расходы банков от операций купли-продажи валюты.
При осуществлении операции хеджирования с учетом требований пункта 5 статьи 301 Кодекса расходы учитываются при определении налоговой базы, при расчете которой в соответствии с положениями статьи 274 Кодекса учитываются доходы и расходы, связанные с объектом хеджирования (абзац первый пункта 5 статьи 304 Кодекса).
В строку 200 включаются расходы банков по операциям с производными финансовыми инструментами, не обращающимися на организованном рынке (абзац второй пункта 5 статьи 304 Кодекса), базисным активом которых является иностранная валюта, а исполнение производится путем поставки базисного актива.
По строке 204 показываются расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы (если иное не установлено статьей 267.4 Кодекса) в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 265 Кодекса.
По строке 205 отражаются расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.
По строке 206 профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие дилерскую деятельность, включая банки, отражают сумму убытка, полученного по операциям с производными финансовыми инструментами, не обращающимися на организованном рынке (абзац третий пункта 5 статьи 304).
7.10. По строке 400 отражается корректировка налоговой базы при реализации налогоплательщиком предоставленного абзацем третьим пункта 1 статьи 54 Кодекса права перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Показатель строки 400 учитывается при формировании показателя по строке 100 Листа 02 Декларации (кроме деклараций по консолидированной группе налогоплательщиков).
7.11. Показатели Приложения N 2 к Листу 02 отражаются без учета сумм корректировок, произведенных в соответствии с положениями Раздела V.1 Кодекса и указанных в Листе 08 Декларации.
О расходах на банковское обслуживание
Сфера банковских услуг довольно обширна. Услуги кредитные организации за редким исключением оказывают на платной основе. Согласно налоговым нормам плата за услуги подобного рода может быть учтена в составе как прочих, так и внереализационных расходов. Между тем каких-либо четких критериев для разграничения понесенных расходов на прочие и внереализационные законодательством не установлено. Следовательно, налогоплательщикам необходимо принять самостоятельное решение о порядке отражения затрат, связанных с оплатой банковских услуг, для целей налогообложения прибыли. Что нужно учесть при принятии такого решения? Ответ на этот и другие вопросы – в данной статье.
Виды банковских услуг
Перечень услуг, оказываемых кредитной организацией конкретному юридическому лицу, определяется соответствующим договором. В нем определяются стоимость банковских услуг (включая процентные ставки по кредитам и вкладам), сроки их выполнения, ответственность сторон за нарушение обязательств, а также порядок расторжения и другие существенные условия договора, предусмотренные гражданским законодательством (ст. 30 Закона о банках и банковской деятельности).
Налоговые правила
Вариант первый – пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.В соответствии с названной нормой к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем.
Вариант второй – пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ. Эта статья определяет перечень внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли. В него в том числе включены расходы на услуги банков, включая услуги, связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа в порядке, предусмотренном ст. 46 НК РФ, с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем «клиент-банк».
Итак, расходы, связанные с оплатой услуг банков, в равной степени могут быть отнесены как к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, так и к внереализационным. При этом ни одна из упомянутых налоговых норм не конкретизирует, какие именно банковские услуги (согласно терминологии Закона о банках и банковской деятельности – операции или сделки) имеются в виду.
В упомянутых нормах отсутствуют и ограничения в отношении перечня видов услуг, оказываемых банками, для учета их в целях налогообложения. На это обстоятельство обращено внимание в письмахМинфина России от 26.01.2006 № 03-03-04/1/64, УФНС по г. Москве от 14.12.2007 № 20-12/119669, ПостановленииФАС УО от 24.11.2008 № Ф09-8606/08-С3.
Данное обстоятельство предоставляет налогоплательщикам, с одной стороны, определенную свободу действий в части установления порядка признания подобных затрат при налогообложении прибыли. Ведь п. 4 ст. 252 НК РФ гласит: если понесенные затраты с равными основаниями одновременно можно отнести к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить в учетной политике порядок отражения этих затрат. А с другой стороны – влечет дополнительные налоговые риски разногласий с контролирующими органами. Ведь последние могут иметь отличное от налогоплательщика мнение относительно порядка учета анализируемых расходов.
Рассмотрим особенности признания наиболее распространенных затрат, связанных с оплатой банковских услуг.
Расходы на открытие расчетного счета
Вместе с тем на стадии открытия расчетного счета определить характер операций, которые будут производиться в дальнейшем, зачастую непросто, а потому плату за открытие банковского счета безопаснее учитывать в составе внереализационных расходов. Косвенным подтверждением сказанному служит упоминавшееся Письмо № 20-12/119669, в котором столичные налоговики рекомендуют расходы на оплату банковских услуг относить к прочим только при непосредственной связи таких затрат с производством и реализацией.
Заметим: признать рассматриваемые расходы в целях налогообложения прибыли налогоплательщик может и при отсутствии доходов от хозяйственной деятельности в налоговом (отчетном) периоде, что характерно для вновь созданных юридических лиц.
Минфин неоднократно высказывал мнение о том, что расходом признаются любые затраты, осуществленные организацией с момента ее государственной регистрации, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (письма от 26.08.2013 № 03-03-06/1/34810, от 20.09.2011 № 03-03-06/1/578, от 21.04.2010 № 03-03-06/1/279, от 10.04.2008 № 03-03-06/1/265). Ведомство считает: в данном случае важно намерение налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, а не фактический ее результат. То есть расходы хозяйствующего субъекта должны соотноситься с характером его деятельности, а не с получением прибыли (Письмо от 16.08.2013 № 03-03-06/1/33408). Поэтому отсутствие доходов в каком-либо периоде не может рассматриваться как основание для признания расходов экономически необоснованными (постановления Десятого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2011 № А41-12815/11, ФАС МО от 23.04.2008 № КА-А40/3195-08).
Помимо указанных затрат налогоплательщик при открытии расчетного счета несет расходы по заверению на банковских карточках подлинности подписей лиц, имеющих право на распоряжение денежными средствами, находящимися на счете.
Данные расходы обусловлены пп. «г» п. 4.1 Инструкции Банка России от 14.09.2006 № 28-И «Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам)» (далее – Инструкция), согласно которому для открытия счета юридическое лицо должно представить в банк помимо прочих документов карточку с образцами подписей и оттиска печати. Подлинность подписей лиц, наделенных правом первой или второй подписи, может быть засвидетельствована в карточке либо нотариусом, либо самим банком (п. 7.4 Инструкции).
Если карточка оформляется уполномоченным лицом банка (в порядке, установленном п. 7.13 Инструкции), с юридического лица взимается определенное вознаграждение. Указанная операция хоть и совершается кредитной организацией, в перечне банковских операций не поименована. Следовательно, признавать в расходах данное вознаграждение на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 или пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ, на взгляд автора, рискованно.
Полагаем, подобные затраты можно учесть как другие расходы, связанные с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), или другие обоснованные внереализационные расходы (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ). Экономическая обоснованность подобных расходов очевидна, поскольку без оформления карточки банк расчетный счет не откроет.
Расчетно-кассовое обслуживание и инкассация денежных средств
Как правило, плату за расчетно-кассовое обслуживание банк списывает в безакцептном порядке в последний рабочий день месяца. Исключением является вознаграждение за осуществление операций с наличными денежными средствами – оно взимается сразу после проведения операции.
Правомерность включения рассматриваемых затрат в состав внереализационных расходов была проанализирована высшими арбитрами в Определении ВАС РФ от 30.01.2009 № ВАС-408/09. Согласно материалам дела списание денежных средств за расчетно-кассовое обслуживание банк оформлял мемориальными ордерами в соответствии с условиями дополнительных соглашений к договору банковского счета. На основании данных ордеров налогоплательщик учитывал спорные суммы в составе внереализационных расходов в тех налоговых периодах, когда они были списаны банком с его расчетного счета. Нижестоящие суды и коллегия судей ВАС сочли подобные действия общества правомерными.
В отношении услуг по инкассации необходимо пояснить следующее. Согласно п. 2 и 3 Указания № 3210-У все сверхлимитные денежные средства компания должна сдавать в банк или в организацию, входящую в систему Банка России, которая наделена правом инкассации и перевозки наличности, осуществления операций по ее приему и обработке, для зачисления на расчетный счет.
Расходы организации по инкассации наличных денег обусловлены необходимостью исполнения указанной обязанности, значит, являются экономически обоснованными. Арбитры ФАС МО также считают, что в целях налогообложения прибыли можно учесть затраты по оплате услуг банка за выдачу и доставку денежных средств, необходимых компании для выплаты дивидендов (Постановление от 11.05.2011 № КА-А40-3913-11).
Таким образом, расходы по инкассации денежных средств в отношении сумм, относящихся к производству и реализации, следует учитывать в составе прочих расходов на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. Если же наличность не связана непосредственно с производственным процессом, стоимость услуг по ее инкассации необходимо включать во внереализационные расходы в соответствии с пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Плата за обслуживание расчетного счета
Оплачивать данную услугу организация обязана и в том случае, если расчетный счет ею временно не используется. По мнению судебных органов, действующим гражданским законодательством не предусмотрено автоматическое прекращение договора банковского счета по причине отсутствия операций по счету (постановления ФАС МО от 24.12.2013 № Ф05-14636/2013, ФАС ВВО от 11.11.2013 № А82-10048/2012 ). Впрочем, в отдельных случаях банк по своему усмотрению может обслуживать счета клиентов бесплатно.
Плату за ведение счета организация вправе включить в состав прочих или внереализационных расходов (пп. 25 п. 1 ст. 264, пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Банковские комиссии
Размер упомянутых комиссий может быть фиксированной величиной (установленной в абсолютном выражении) или расчетной. В последнем случае размер комиссии рассчитывается в процентном отношении от суммы кредита (или иного показателя).
По мнению официальных органов, комиссионные вознаграждения, рассчитываемые в процентах от суммы выданного кредита, приравниваются к расходам в виде процентов по долговым обязательствам и подлежат учету в порядке, установленном ст. 269 НК РФ.
Иными словами, финансисты рассматривают указанный вид комиссий как скрытые проценты по кредитам (займам). Аналогичный подход к признанию комиссий демонстрируют специалисты ФНС (Письмо от 24.05.2013 № СА-4-9/9466).
Исключение компетентные органы делают лишь для банковских комиссий, установленных в виде фиксированной величины в абсолютном стоимостном выражении. Такие платежи (например, комиссию за пролонгацию ранее заключенного кредитного договора) финансисты разрешают признавать в составе налоговых расходов в полном объеме, то есть не нормируя. Чиновники обращают внимание: указанные суммы могут быть включены в состав прочих расходов на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии выполнения положений п. 1 ст. 252 НК РФ (письма Минфина России от 19.10.2011 № 03-03-06/1/675, от 23.12.2009 № 03-03-06/1/824).
Между тем далеко не все арбитры согласны с позицией контролирующих органов. Характерный пример – Постановление ФАС МО от 13.12.2012 № А40-271/12-91-2, в котором арбитры пришли к следующим выводам. Вознаграждение за открытие кредитной линии не является процентами по долговым обязательствам независимо от методики определения размера платы за услугу. Указанное вознаграждение выплачено единовременно и не связано с фактическим временем пользования заемными средствами. Такие расходы – это оплата услуг банка, поэтому они обоснованно учтены обществом в составе внереализационных расходов на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Другой судебный акт – Постановление ФАС МО от 11.10.2012 № А40-129907/11-75-520. Здесь спор возник в отношении комиссии, взимаемой банком за выдачу кредита. Вставая на сторону налогоплательщика, арбитры указали: исходя из положений ст. 29 Закона о банках и банковской деятельности и ст. 819 ГК РФ комиссия банка за предоставление кредита является банковской операцией, связанной с его предоставлением, и не относится к долговым обязательствам в смысле пп. 2 п. 1 ст. 269 НК РФ. В связи с этим оплата комиссионного вознаграждения банку независимо от способа определения его размера (в твердой сумме или в процентном отношении к размеру предоставленного кредита) – это самостоятельный платеж за предоставленные банковские услуги, учитываемый при налогообложении прибыли в составе внереализационных расходов.
Аналогичный подход продемонстрировали арбитры ФАС ПО в Постановлении от 17.03.2009 № А57-22510/2007 в отношении учета в налоговых расходах комиссии банку за ведение ссудного счета.
В то же время читателям следует обратить внимание на Постановление ФАС МО от 04.02.2013 № А40-71012/12-99-408. Судьи решили: плата за возможность получения денежных средств на условиях кредитной линии в соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ должна признаваться в составе текущих расходов равномерно в течение срока, предусмотренного сделкой по открытию кредитной линии. Поскольку кредит предоставлялся на срок до 01.12.2013, организация правомерно в порядке п. 8 ст. 272 НК РФ признавала указанную плату (в размере 0,7% от суммы кредита), выплаченную банку единовременно в 2006 году, равными долями в течение срока, предусмотренного соглашением о предоставлении кредита.
Плата за выполнение банками функций агентов валютного контроля
Минфин считает, что плату за осуществление функций агентов валютного контроля налогоплательщик может учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ (письма от 03.02.2012 № 03-03-06/1/58, от 12.08.2011 № 03-03-06/1/477).
Платежи, связанные с зарплатными картами работников
Между тем за перевод заработной платы на банковские карты сотрудников банки взимают с организации-работодателя определенное вознаграждение. Чаще всего его размер рассчитывается в процентном отношении от общей суммы денежных средств, перечисляемой работникам.
Компетентные органы считают подобные расходы организации экономически обоснованными и не возражают против их признания в целях налогообложения прибыли. Однако к единому мнению относительно того, в составе каких именно расходов (прочих или внереализационных) учитывать эти суммы, они не пришли.
По мнению Минфина (Письмо от 02.03.2006 № 03-03-04/1/167), упомянутое вознаграждение следует относить к внереализационным расходам, то есть учитывать в целях налогообложения прибыли на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ. Финансисты полагают: комиссию за перечисление с расчетного счета организации денежных средств, предназначенных на выплату заработка, на открытые счета работников нужно квалифицировать в качестве расходов на оплату банковских операций (Письмо от 14.07.2009 № 03-11-06/2/124).
ФНС, напротив, считает, что подобные затраты следует учитывать в составе прочих производственных (на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), а не внереализационных расходов (Письмо от 26.04.2005 № 02-1-08/80@).
Со своей стороны, считаем верной именно вторую позицию, поскольку уплата банку вознаграждения в данной ситуации обусловлена выплатой заработка, то есть непосредственно связана с хозяйственной деятельностью организации.
А вот платежи организации за обслуживание банковских карт работников контролеры едва ли разрешат учесть при налогообложении прибыли. В упомянутом письме ФНС на этот счет приведены следующие разъяснения: если договор с банком на открытие и обслуживание счета с использованием банковской карточки заключает сотрудник организации, то он является клиентом банка и одновременно держателем банковской карты. Поэтому затраты работодателя по оплате услуг банка по изготовлению названных карт – это расходы на оплату товаров для личного потребления работников. Данные расходы в силу п. 29 ст. 270 НК РФ не должны учитываться при определении облагаемой базы по налогу на прибыль. Также, по мнению налоговиков, не признается в налоговых расходах комиссионное вознаграждение, уплачиваемое организацией банку-эмитенту за проведение операций по счетам ее работников с использованием банковских карт, поскольку это вознаграждение должно взиматься эмитентом со своих клиентов, то есть с работников организации.
Плата за выдачу банковских гарантий
Специалисты ФНС (Письмо от 04.06.2013 № ЕД-18-3/606) считают, что расходы в виде платы за предоставление банковской гарантии, приобретаемой в целях обеспечения выполнения обязательств по договору, могут учитываться при исчислении налога на прибыль при условии их соответствия критериям, установленным ст. 252 НК РФ. Причем названные расходы необходимо учитывать равномерно в течение срока, на который приобретается гарантия. Основание – п. 1 ст. 272 НК РФ, согласно которому расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы оплаты.
Ранее аналогичную точку зрения высказал Минфин в Письме от 19.07.2012 № 03-03-06/4/75.
Что в итоге? Порядок учета расходов, связанных с оплатой банковских услуг, в целях исчисления налога на прибыль, несмотря на кажущуюся простоту, скрывает много подводных камней. Каких именно – мы подробно рассмотрели в данной статье.
Федеральный закон от 02.12.1990 № 395-1 «О банках и банковской деятельности».
Указание Банка России от 11.03.2014 № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства».
Ведение банковских счетов включает в себя совершение банком определенных действий, таких как подтверждение итогового сальдо по счету клиента, прием требований, выставленных к счету, и информирование клиента о приеме таких требований, выполнение решений налогового органа, применяемых к счету клиента, формирование и хранение юридического досье клиента в течение установленного законодательством срока, ведение отчетности, учет задолженности клиента, оформление комиссионных требований на сумму задолженности за ведение счета.
Вам надо по-другому работать с наличкой. Кого прижмут налоговики и банки? Забирайте запись, пожалуй, лучшего вебинара «Клерка»: «Как будут контролировать наличку по 115-ФЗ».
Только до завтра можно забрать запись со скидкой 20%. Программу вебинара смотрите здесь